近年来，由于国内外经济环境的变化及大批传统企业转型失败，社会上出现了很多依法进入破产清算程序的企业，破产管理人根据相关规定接管上述破产清算企业后，为规范企业破产清算的会计处理，向人民法院和债权人会议等提供企业破产清算期间的相关财务信息，破产管理人财务组以非持续经营为前提，为破产清算企业进行会计确认、计量和报告，就会涉及到破产清算会计与破产清算企业的原有财务数据的衔接问题，也就是破产清算会计的期初数问题。

• 破产清算会计期初数

根据管理人接管破产清算企业后，财务组就对破产清算企业的印鉴、财务账册、凭证等财务资料的交接，同时依法开立管理人临时账户，建立破产清算账册，核算破产清算企业经法院受理裁定日之后的交易和事项，根据破产清算会计实务、破产清算企业的特点及税务申报的要求，管理人财务组对破产清算会计期初数的选择基本可以分为以下三种：1、以0为破产清算会计期初数；2、以破产清算企业原先报表数为破产清算会计期初数；3、以破产清算企业审计数据为破产清算会计期初数。

• 选择破产清算会计期初数的优缺点

对于上述三种破产清算会计期初数的选择，主要考虑了破产企业规模及业务量大小、管理人推进破产程序的时间长短和财务组定期税务申报的需要，下面按上述破产清算会计期初数的三种分类，分析各自的优缺点：

1、以0为破产清算会计期初数

管理人财务组接管破产清算企业后，建立破产清算期间的清算账时，不考虑接管前的相关数据，仅对接管破产清算企业后新发生的各项经济交易和事项进行破产清算核算，清算报表期初数都为0。

优点：管理人财务组建立破产清算账及对破产清算企业清算方法较为简单省力。

缺点：不能反映破产清算业务的全貌，没有可比性和衔接性，税务申报比较麻烦，比如破产清算企业在管理人接管前，破产清算企业已税务申报并上传会计报表，管理人财务组接管后只能延续申报，并且涉及到当期收入开票与支出的账务处理，如税务零申报，税务机关会询问税务申报及上传清算报表的正确，违背了实际整个清算期间作为一个税务申报周期的原则。

适用类型：仅适用于无产可破和债权债务较少、破产清算时间较短的破产清算企业。

2、以破产清算企业原先报表数为破产清算会计期初数

财务组接管破产清算企业后，建立破产清算期间的清算账，按接管的破产清算企业的财务报表数据为期初数，并对接管破产清算企业后各项经济交易和事项进行破产清算核算。

优点：管理人财务组接管后能及时建立清算账并进行清算核算，能按期进行税务申报。

缺点：有些破产清算企业，管理人接管不到财务报表，不能及时建账输入期初数，破产清算审计后，要对破产清算账期初数进行相应调整。

适用类型：仅适用能接管到财务报表且财务核算的规范性较好，停产时间不长的破产清算企业。

3、以破产清算企业审计数为破产清算会计期初数

财务组接管破产清算企业后，先对发生的清算业务进行流水记账，根据破产清算审计数据作为破产清算账期初数建立破产清算账，并对接管后发生的业务进行破产清算核算。

优点：管理人财务组建立清算账的期初数能反映破产清算企业真实的财务状况。

缺点：不能及时建立破产清算账，管理人财务组接管后至审计报告报出这段时间的清算业务只能在备忘簿先简单记账，待审计报告完成后，按审定数建立破产清算账期初数后，再重新记账清算核算。

适用类型：适用所有破产清算企业。

总之，根据上述三种破产清算期初数的优缺点比较，第三种以破产清算企业审计数为破产清算会计期初数，能真实地反映破产清算企业的财务状况，有利于破产清算后续清算核算及税务申报，可适用于所有破产清算企业的清算事务。下面破产清算会计账务和税务处理都是按此类型展开讨论。

• 破产清算会计的账务处理

管理人接管破产清算企业后，财务组按规定接管破产清算企业各种印鉴、财务凭证和册账、重要合同文书等其他相关财务资料后，做好下面清算工作和账务处理：

1、开立破产清算临时账户，并对相关清算业务进行备忘记录，按破产清算会计科目建立破产清算企业账套，比如负债类增加了应付破产费用、应付共益债务等；资产类商誉、待摊及递延类科目、权益类及结转的清算净收益都转入清算净值；清算损益类包含了资产处置净损益、债务清偿净损益、破产费用等支出科目；

2、根据破产清算审计报告数据，按照破产清算科目进行分析分类调整后，输入破产清算期初数，并对破产清算企业接管至审计报告报出这段时已在备忘簿记录的清算业务输入电脑；

3、对破产清算期间的其他各类清算业务，按照破产清算会计进行清算核算；

4、根据实际需要，定期制定清算资产负债表和清算损益表；

5、提供破产清算账，配合中介公司进行破产清算事后审计；

6、管理人按规定时限保管好破产清算会计档案。

• 破产清算会计的税务处理

破产清算企业除了依法享受破产清算企业税收优惠外，要与正常企业一样定期税务申报，否则可能被税务机关列入非正常户，无法正常开具销售发票和破产清算企业终结注销。具体税务处理事项如下:

1、管理人接管破产清算企业后，与税务机关沟通，让税务机关申报税收债权，按规定把非正常户恢复正常户；

2、定期进行税务申报，由于管理人接管后至破产清算程序终结为整个清算周期，按规定可以按整个清算周期作为一个申报期，平时可以税务零申报；

3、管理人在处置破产资产或收回以前年度债务人货款需要开具发票时，在缴纳税款后，向税务机关申请购买发票，开具发票后，同时按规定进行税务申报；

4、破产清算程序终结前，管理人按规定以整个清算周期作为一个申报期，计算并依法缴纳清算所得税，公式如下：清算所得=资产处置损益+负债清偿损益-清算税费+其他收支，应纳所得税额=(清算所得+纳税调增额-纳税调减额-弥补以前年度亏损)*25%(注:破产清算企业所得税率为法定税率,无相关税率优惠政策)；

5、破产清算程序终结后，管理人根据人民法院破产清算企业终结裁定，向税务机关申请税务注销。

综上所述，破产管理人向法院、债权人会议、税务机关等报表使用者准确及时反映破产企业在破产清算过程中的财务状况、清算损益、现金流量变动和债务偿付状况等相关事项，采用破产受理裁定日的破产清算审计数作为破产清算会计的期初数，使破产清算相关事项,清算会计处理及税务申报方面更加真实、简单和相关。

作者单位：江苏公勤会计师事务所有限公司

部门：业务五部

姓名：黄伟成